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    地方稅收體系構建研究

    2022-02-09 | 來源:《稅務研究》2022年第2期 | 作者:李建軍
    時間:2022-02-09   來源:《稅務研究》2022年第2期
    作者:李建軍
      一、地方稅收體系構建研究的必要性
      地方政府的稅收收入是由地方稅收入、共享稅的地方分享部分組成。理論上,地方稅體系與地方稅收入對應,是由所有地方稅收入組成的稅收集合或體系;地方稅收體系則和地方政府的稅收收入相對應,是由地方稅收入和各共享稅的地方分享部分共同組成的稅收集合或體系。地方稅收是世界財政學研究的基本理論和政策問題,也是多年來我國財稅學界研究的熱點問題。實行分稅制、建立地方稅收體系是市場經濟下大國治理的重要特征和內在要求。1994年分稅制改革,構建了適應中國國情、具有里程碑意義的政府間稅收劃分框架。這一改革對于推動我國經濟、政治、社會的長期穩定和持續發展具有基礎性的支撐作用。隨著時間的推移,經濟社會的變遷要求政府間稅收劃分關系及地方稅收體系與時俱進,持續適應和助力經濟社會發展和國家治理現代化。2013年11月,黨的十八屆三中全會提出:“深化稅收制度改革,完善地方稅體系!睜I改增的推行使原作為地方稅主體稅種的營業稅成為歷史,改革后增值稅的地方分成比例提高,共享稅成為地方政府稅收收入的絕對主體。在我國的稅制下,完善由地方政府專享稅種組成的地方稅體系和各共享稅的地方政府分配機制對地方政府的稅收配置都至為重要。為此,完善地方稅體系,健全由地方稅收入、共享稅的地方分享部分組成的地方稅收體系,成為財稅體制改革的關鍵內容。
      二、地方稅收體系構建研究的主要結論
     。ㄒ唬┑胤蕉愂阵w系的邏輯
      因地方政府在公共品提供中的信息優勢、公共品需求的多樣性、受益范圍的差異等,地方政府承擔著大量的公共品供給職責。地方政府提供公共品需要與其支出責任相匹配的財力。一方面,由于轉移支付、債務、收費等其他收入方式的存在,構建地方稅收體系面臨激勵兼容性、負擔公平性、收入充分性和可持續性等問題;另一方面,構建地方稅收體系,地方政府以規范性的自有稅收為主要收入來源,有助于促進地方政府提高公共品供給效率、改善地方治理等,從而改善居民福利水平。從國際實踐看,地方政府的收入來源主要是稅收。
      政府間稅收收入劃分及地方稅收體系建設有其內在邏輯性。第一,要科學合理地處理政府與市場、政府與社會的關系,明確政府活動的范圍和行為邊界;在此基礎上,要基于公共服務需求和受益特征、不同層級政府在不同公共服務提供方面的比較優勢等,合理劃分中央政府與地方政府間的公共服務供給事權和支出責任,也即確定地方政府“干什么事”。第二,基于中央政府與地方政府的事權和支出責任,科學合理地確定各層級政府支出責任履行所需的財力,也即確定各級政府履行其公共服務職責“要多少錢”。第三,測算和把握地方稅、共享稅的稅收收入能力以及轉移支付、收費和債務等其他收入形式的規模,也即估算“有多少錢”。第四,基于非稅收入預計規模、主要稅種的稅收收入能力、地方政府基本支出責任實現的財力需求,研究政府間稅收劃分及地方稅收收入的保障程度和要求,也即確定“需多少稅收”。第五,基于稅收收入需要、稅種特征屬性、稅收收入劃分方式對政府和微觀經濟主體的激勵、稅源和稅收地區間分布、稅收征管等,對相關稅收在中央與地方之間劃分,確定哪些稅種為地方稅、哪些為共享稅及地方分享比例,也即確定“稅怎么分”。
     。ǘ┙∪胤蕉愂阵w系的政策選擇
      地方稅收是地方政府提供公共品、履行地方政府職責的主要收入來源。地方稅收體系由地方稅收入、共享稅的地方分享部分組成。地方稅收體系建設,應堅持基本制度由中央制定,地方政府在中央授權范圍內因地制宜地自主決定。地方稅收體系建設要基于稅種屬性和稅收的激勵效應,與地方政府行為激勵相容,有利于調動地方政府積極性,考慮地區間橫向稅收公平和協調,服務于經濟社會高質量發展和地方治理現代化。在未來的地方稅收體系中,房地產稅、零售環節消費稅將是最主要的地方稅,企業所得稅、個人所得稅等共享稅的地方分享部分仍將是地方政府的重要收入來源,增值稅在短期內仍作為共享稅,是地方政府的重要收入組成,在長期將其劃為中央稅將是可行的選擇。
      1.房地產稅。房地產稅具有的稅基流動性小、受益稅等特性,使其被公認為最合意的地方稅稅種。我國地方稅收體系建設中,房地產稅被寄予厚望。根據測算,從全國整體看,房地產稅具有擔當地方(市、縣級)主體稅種的現實可行性。但是,由于房地產稅稅基在縣域之間分布極不均衡,在一線城市及二線城市,房地產稅稅源豐富,可為縣(區)級地方政府帶來可觀的收入。但是,對于一線城市及二線城市之外的縣(區)或縣級市而言,房地產稅稅基小、居民支付能力低,征收房地產稅可得到的稅收收入可能非常有限,難以擔當地方主體稅種。由此而言,雖然理論上房地產稅是良好的地方稅,且在全國整體上具有擔當縣(區)級地方政府主體稅種的潛力,但是短期內還難以成為地方主體稅種。
      在房地產稅征收中,考慮到個人和家庭主要享用居住地的公共服務,居住地政府應在稅收的地區間分配中處于優先位置。對于在多地區有多套住房的個人或家庭,可選擇以納稅人擁有的各地住房面積占其居住地以外住房總面積的比例為權重,將免征面積先分配于非居住地住房,非居住地住房總面積低于總免稅面積的(按人口和人均免稅面積計算),再從實際居住地住房中扣除免稅面積,進而根據計稅價值和稅率計算應納房地產稅;诜康禺a稅的重要性和復雜性,房地產稅改革要著眼長遠,采取“小步慢走、漸進推進”的策略,以“低稅率、窄稅基”原則設計稅制,使大多數的普通家庭免于繳納房地產稅,或僅需負擔少量的房地產稅,消除社會公眾對房地產稅的誤解和疑慮,積極穩妥邁出第一步,其后再逐步調整,經過發展,逐漸成為縣(區)政府的重要收入來源。
      2.消費稅。從組織收入和征管成本角度看,消費稅在生產銷售環節征收具有優勢。而消費稅零售環節征收,可增強稅收可見性或凸顯性,更好發揮消費稅引導和調節消費行為、抑制有害品和負外部性商品的消費,并使消費稅在地區間分配更為公平和平衡,有利于健全地方稅收體系。為此,后移消費稅征收環節至零售環節并劃歸地方是消費稅改革的方向。
      消費稅改革中,應堅持中央立法,根據應稅消費品的特征屬性、消費與居住地的連接和對應性,分稅目先易后難、逐步推進。零售環節消費稅的稅目、稅率、優惠等稅制要素,應堅持全國大致統一,僅賦予地方政府有限范圍內的調整權,以減消地區間稅制差異帶來的交易成本和可能對統一市場的損害。在零售環節征收時,綜合考慮征管和稅基因素,消費稅收入應不低于改革前。根據測算,零售環節消費稅若歸屬于省級地方政府,完全可以成為省級政府的主體稅種。
      零售環節消費稅應劃歸于省級政府。其原因在于:當前我國交通便捷,鄰近市、縣之間人員經濟和生活往來緊密,零售環節消費稅劃歸市、縣會造成市際、縣際大量的非合理稅收輸入輸出,造成零售環節消費稅向地區中心城市過度聚集,導致稅收橫向分配的不公。在消費稅制相對統一的情況下,將零售環節消費稅劃歸省級政府,很大程度上可以避免或緩解消費稅在地區間的橫向分配不公。
      3.企業所得稅。企業所得稅稅基具有流動性,且是政府可資使用的自動穩定和相機選擇的宏觀經濟穩定政策工具,理論上更適合作為中央稅。由于理論上適合作為地方稅的稅種非常有限,在實踐中,不少國家的地方政府以不同的方式征收或分配企業所得稅。事實上,在堅持中央立法、全國稅制相對統一的基礎上,企業所得稅由中央和地方共享并不會過于扭曲要素的配置,且仍可以成為中央政府穩定宏觀經濟的政策工具。企業的生產經營狀況與所在地的公共服務、營商環境關系密切,企業因享受所在地公共服務而獲利和納稅,所繳納稅收為當地政府提供公共服務提供資金支持,這使企業所得稅具有受益稅的特征。區別于增值稅,企業所得稅對地方政府的財政貢獻取決于企業盈利水平,會對地方政府產生財政激勵,促使地方政府改善營商環境和公共服務,有利于企業績效提升,推進質量、效率和動力變革和地方治理現代化。
      關于企業所得稅的央地劃分,可以進一步提高企業所得稅的地方分享比例。在共享稅模式下,企業跨地區經營會造成企業所得稅的地方分享部分在地區間的稅收轉移,引致地區間稅收背離和分配不公問題。為此,跨地區經營企業所得稅可以按照價值創造地或來源地原則劃分,先由經營活動地、分支機構所在地稅務機關預征,再由總機構匯算清繳。對于企業所得稅的地方分成部分,可基于包含雇員、資產、銷售收入等因素的公式法,在地區間進行分配。
      4.個人所得稅。個人所得稅具有周期性、流動性、累進性和再分配職能等特征,理論上適合作為中央稅。然而因適合作為地方稅的稅種較少,發達國家的個人所得稅稅源豐富,美國、日本等一些發達國家的地方政府以不同方式征收個人所得稅。
      我國稅收立法權集中于中央,全國稅制相對統一。在此情況下,個人所得稅收入由中央和地方共享,并不與個人所得稅的特點和職能作用的發揮相矛盾,不會導致勞動力在地區間的非正常流動、造成人力資本錯配,中央政府仍然可通過調整稅制來調節收入分配、穩定宏觀經濟。隨著經濟的發展、居民收入水平的持續提高,我國個人所得稅的稅源日益豐沛,可成為地方政府的重要收入組成?紤]到個人所得稅的繳納者——個人,主要享用的是居住地的公共服務(如教育、醫療、公共設施等),為此,基于受益原則,可按照居住地征稅原則,個人所得稅在居住地征收和繳納,其后在中央和個人所在地的不同層級政府之間分配。
      5.增值稅。從理論上看,增值稅具有順周期性、稅基流動性等特點,更適合作為中央稅。從世界實踐看,增值稅政府間劃分有共享稅和中央稅兩種模式。我國在地方稅主體稅種缺失、短期內還缺乏地方主體稅種的情況下,將增值稅作為中央與地方共享稅是現實的選擇。但是,現行增值稅主要是基于生產地或機構所在地來征收和分配,這使得增值稅的地方分成部分存在嚴重的地區間稅源與稅收背離,增值稅分配受益不公和不平衡問題突出。在此分配模式下,地方的增值稅收入主要取決于產出,這會激勵地方政府注重上項目、擴大產出,助長粗放型增長方式,加劇重復建設、產能過剩,不利于高質量發展等。
      在增值稅收入劃分改革中,在近期,增值稅可繼續作為央地共享稅并保持五五分成結構,但增值稅的地方分成部分應按以消費地為主、生產地為輔的方式分配。具體而言,保持現行增值稅生產環節征收的征管方式不變,將各地征得的增值稅(不含進出口環節增值稅)乘以中央分成比例50%直接入中央國庫為中央增值稅收入;各地征得的增值稅按生產地原則的地方分配比例(如10%)直接就地入地方國庫;各地征得的增值稅按消費地原則分配的部分(如40%)在生產地征收后先上繳中央,由中央按照各地消費占全國消費的比例進行分配。在遠期,隨著消費稅征收環節后移并歸于地方及地方稅收體系的完善,可將增值稅完全作為中央稅。
      總體而言,地方稅收體系建設與稅制改革應相向而行,逐步構建起主體稅種明確、稅收收入劃分規范簡潔、激勵相容、運行有效的地方稅收體系。在近期,增值稅仍為中央與地方共享稅,增值稅的地方分享部分,按照消費地為主、生產地為輔的公式法在省際分配;本省分得的增值稅同樣按消費地為主、生產地為輔的公式法在省內市、縣間分配。隨著消費稅零售環節征收并劃歸地方政府,以及企業所得稅和個人所得稅的地方分成比例適當提高,增值稅可劃為中央稅。省級政府構建起以零售環節消費稅為主體稅種,以企業所得稅、個人所得稅等共享稅為重要財力支撐,其他稅種為補充的省級地方稅收體系;市、縣級政府逐漸構建起以房地產稅為主體稅種,以企業所得稅、個人所得稅等共享稅為財力支撐,其他稅種為補充的市、縣級地方稅收體系。
      三、對未來的展望
        《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》中明確:推進消費稅征收環節后移并穩步下劃地方,推進房地產稅立法,健全地方稅體系,逐步擴大地方稅政管理權。這意味著,優化中央和地方稅收劃分、完善地方稅收體系,仍將是今后一段時期內稅制改革的重要領域。
      在健全地方稅收體系中,有待進一步研究的問題主要包括以下三點。其一,基于中國的治理模式和獨特且豐富的政府間稅收劃分實踐,展開稅收劃分與地方稅基礎理論研究,產生有現實解釋力和指導性的中國稅權劃分理論。其二,已有研究更多是將省、市、縣作為一個整體來探討政府間的稅收劃分和地方稅收體系,而政府間稅收劃分不僅是央地之間,還有省、市、縣之間的稅收劃分,健全地方稅收體系應該是包括健全省級稅收體系、市(地)級稅收體系和縣級稅收體系。省、市、縣稅收劃分,既有省、市、縣各自的專享稅配置問題,又有共享稅的地方分享部分在省、市、縣之間分享的問題;在我國地區間財政經濟社會條件迥異的背景下,省以下稅收劃分和地方稅收體系構建是更為復雜多樣的命題,值得持續深入探究。其三,政府間稅收劃分不僅有縱向的稅收劃分,還有橫向稅收分配;所得稅、貨物與勞務稅、財產稅等的稅收管轄權配置,地區間稅收橫向分配的公平正義和科學合理,也是亟待基礎理論和政策研究突破的領域。
       (作者單位:西南財經大學財政稅務學院)
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